本篇对应 2023 年 7 月版本
这份 91 页文件于 2023 年 7 月 13 日获批，分货币换算、税收抵免、实质性所得排除额（SBIE）、合资格国内最低补足税（QDMTT）及两项安全港五章。本篇依原版整理。过渡日期及待制定指引的说明，反映 2023 年 7 月当时立场；后续 OECD 修订与实施辖区法律须另行核对。
GloBE 计算采用合并报表列报货币
GloBE 计算及 GIR 采用合并财务报表的列报货币，以集团内部抵销前的金额为基础。已为合并换算的数字，不再换算。未换算的明细，依适用获准会计准则处理，包括恶性通货膨胀规则。逐笔换算不实际时，可合理使用平均汇率；恶性通胀经济不能直接按普通年度平均汇率处理。重点是方法一致、资料透明，而非强制每个实体采用完全相同的操作系统。
五个汇率例子及本币付款
五个例子依次说明：日本或美国报表数字已换算；月度明细合理采用年度平均；新收购实体尚待系统整合；收购集团在三年整合期间保留原有方法；以及阿根廷恶性通胀货币。因此同一集团甚至同一辖区可有不同但合理的换算方式。IIR 或 UTPR 税款以本币支付是另一环节，国内法可明确规定合理年度平均、年末或付款日汇率。
门槛换算不同于财务数字换算
实际金额与法定门槛币种不同时，比较门槛采用上一日历年 12 月平均汇率。欧元门槛采用 ECB 参考汇率及规定央行替代方法；非欧元比较采用相关央行参考。历史收入各年保留各自汇率，不按本年汇率重新换算。2024 年 7 月开始年度采用 2023 年 12 月。规则也适用后续议定门槛，包括 CbCR 安全港 1,000 万欧元收入、100 万欧元利润测试。超过门槛后产生的会计调整，依普通会计换算，不继续用 12 月门槛汇率。
处理会计与税务外汇不对称
会计与税务功能货币相同时，不能仅因本地税法免税而作不对称外汇调整。两者不同时，纳入以会计功能货币衡量的税务外汇，剔除以税务功能货币衡量的会计外汇；第三币种交易剔除会计外汇并纳入相应税务外汇。免税外汇金额可能仍须按相关会计方法推算。调整完成后才换成列报货币。外汇递延税负债追回例外，使用组成实体功能货币，而非集团列报货币。
先测试可退性，再测试可转让性
合资格可退税收抵免（QRTC）须在四年内以现金或等值形式退还，按收入处理。先测试可退性；即使可以转让，符合 QRTC 的仍归 QRTC。不符合可退性时，再测试是否属于可市场化转让抵免（MTTC），此类也按收入处理。不能市场化的转让抵免及其他抵免，减少涵盖税。仅部分可退或可转让时，须把不同部分拆开。只能抵销涵盖税负债，不等于可退。
卖方与买方的转让条件不同
产生抵免的主体须能在产生年度，或该年度结束后十五个月内，转让给无关联人士。购买方须能在购买年度内再次转让给无关联人士，不能套用卖方额外十五个月期限。市场化另行测试：卖方的合资格实际出售，或保留、向关联方转让抵免的同类无关联交易证据，须在规定期间达到价格下限。购买方须以不低于下限的价格向无关联人士购买。关联判断包括超过 50% 实益权益或投票权及价值、共同控制及相关实际控制。
以折现价值计算市场价格下限
价格下限为抵免净现值的 80%。按法律每年最多可使用的金额，以同等或类似期限政府债券收益率折现，期限最多五年。采用转让年度，保留抵免则依规定采用产生年度。面值 100、五年每年使用 20、折现率 4% 时，净现值 89.04，下限 71.23。私人市场证据须有相应公允价值依据，不能把所有可转让抵免自动视为可市场化。
产生主体的收入、后续出售及到期
QRTC 或 MTTC 原则上在产生时按面值计收入。资产相关抵免若会计政策冲减资产成本或列递延收入，则依同一政策按资产生产寿命分摊。MTTC 在十五个月窗口内出售，产生年度按售价确认。以后出售则形成当期差额；资产相关抵免可调整剩余寿命分摊。到期失效产生对应损失或资产调整。资产例中面值 100、寿命五年，第二年以 90 出售，差额按余下四年分摊。
购买方随使用确认折价收入
购买 MTTC，以及按同一方法处理的购买 QRTC，随使用比例确认购买折价收入。面值 100、价格 90，抵销税款 70 时，确认收入 7。后续转让按调整后基础确认差额；到期失效，就未收回投资确认损失。上述使用后余下 90＋7－70＝27。QRTC 或 MTTC 若会计上已冲减所得税费用，须恢复涵盖税，再按规则确认 GloBE 收入。
其他抵免及退税减少涵盖税
非 MTTC 或其他抵免，产生主体在用于本财政年度结束税务期间负债时减少涵盖税，出售则在出售年度按所得减少。购买方使用时按比例折价减少税；转售盈利减少涵盖税，亏损减少 GloBE 利润。会计列示不同也须按此处理。退还已申报涵盖税，一般在 100 万欧元门槛下依第 4.6.1 条处理原年度调整；否则减少当期应计税，即使退税由另一组成实体领取。
合资格穿透税务利益的比例摊销
会计采用比例摊销时，GloBE 采用同一方法；否则须在取得年度或首个 GloBE 年度作不可撤销选择。每年投资回收额为投资乘以当年预计抵免及亏损税务利益，占清算或权益转换前相关期间预计总利益的比例。超出比例回收的利益减少涵盖税，不创造额外正涵盖税。图例投资 90、预计总利益 100；各年利益 25、25、16.67、16.67、16.67，对应摊销 22.50、22.50、15、15、15，净税务利益 2.50、2.50、1.67、1.67、1.67。原图采用四舍五入，总计分别列 100 及 90。
合资格权益不一定在 IFRS 列股权
合资格所有者权益是税务透明实体的投资，不要求投资者合并报表一定列为股权。它须在本地税务上属于股权，并在透明实体辖区获准准则下会属股权，因此可涵盖 IFRS 把投资者税务股权安排列为贷款的情形。取得时，预计回报包括分配、亏损税务利益及 QRTC，但不包括其他抵免，须低于投资成本。须承担真实经济风险，不能保证免受该风险，制度也不能仅限适用 GloBE 的集团。抵免是使用还是转让，并非决定条件。
SBIE 按地点与工作时间测试
合资格工资包括相关兼职人员，以及在集团控制下从事正常业务的独立承包人。员工超过 50% 工作时间在雇主辖区时，可纳入全额合资格工资；50% 或以下只纳入当地比例。有形资产采用相应超过 50% 与按比例使用规则。不能把未申报外国部分随意分给另一实体，也不能仅凭登记把国际水域或太空视为本地。常设机构的工资及资产须先在总机构与 PE 之间依规则分配。
证据、部分申报及股份报酬
执行每周两天远程、三天办公室工作的政策，可支持时间测试，不必逐日追踪；其他情形须保存可审计证据，否则放弃没有依据的部分。集团可仅申报部分合资格工资或资产，不必计算理论最高 SBIE。股份报酬的 SBIE 采用会计工资金额，即使 GloBE 利润已依第 3.2.2 条选择采用税务扣除额。
经营租赁允许出租人计有限资产金额
融资租赁下出租人持应收款，承租人可计入已确认的有形使用权资产；会计未确认时，例如不重要或短期租赁，不能虚构资产。经营租赁下，当地出租人可计期初期末平均账面值超过承租人平均使用权金额的部分。承租人不属于组成实体口径时，用未折现余下付款，包括相关延长期。资产反复租予不同租客、每名租客平均不超过三十天时，承租人金额视为零。混合用途须按合理方法，例如面积分配。同辖区集团内部租赁抵销，避免重复确认。
机器例区分不同集团与本地合并
机器账面值 1,200,000，每年折旧 80,000，租三年、每年付款 100,000。利率 5% 下承租人使用权余额为 272,325、181,500、90,775、零，年平均 226,912.5、136,137.5、45,387.5。出租人与承租人属不同跨国集团；对出租人而言，承租人并非其集团组成实体，因此出租人扣未折现余付款平均 250,000、150,000、50,000，得到 910,000、930,000、950,000。承租人自己确认的使用权值，不决定此出租人计算。出租人在外国不能申报位于另一辖区的机器。同集团同辖区抵销后，资产年平均为 1,160,000、1,080,000、1,000,000。
减值及 UPE 排除利润须调整 SBIE
已确认减值降低年末合资格资产值；准则允许转回时增加，但不能超过没有减值、扣除正常折旧摊销后的金额。即使实体明细账没有反映，也须调整。穿透 UPE 利润或可扣除股息利润依第 7.1、7.2 条排除时，工资与资产须按排除利润占排除前利润的相同比例减少；相关其他实体及分配给 UPE 的属性也适用对应规则。利润已排除，不能仍保留全额实质排除。
QDMTT 原则征全额，而非仅集团份额
少数持股实体、合营及合营子公司的 QDMTT，原则按全额补足税计算，仍保留各自独立计算。持 50% 的合营补足税 100，IIR 可分配份额为 50，QDMTT 则为 100；在合营征收，所有者间接承担 50。国内法可把责任分给合营成员、少数子集团成员或当地主要集团实体，但双方合营投资者均属适用集团时须防重复征收。QDMTT 如仅适用当地实体全属全资的集团，须相应排除相关合营及少数类别；安全港另有后果。
混合计算与法律责任分配是不同设计
由地方政府征税时，QDMTT 可按地方辖区混合，也可按国内应税单位，包括单独实体计算；这可仍符合合资格地位的功能等同性。法律责任须能向至少一名当地组成实体执行。可采用连带责任、分给低税单位、超额利润比例或全资实体，但不是强制公式，也不约束其他辖区 CFC 法。原 GloBE 补足税 100 按 70／30 分配，QDMTT 90 后余 10，GloBE 余税为 7／3；QDMTT 本身不必按 70／30 分配。
无辖区及穿透实体须针对处理
辖区可对依本地法成立的无辖区穿透实体，或位于当地且条约准许征税的无辖区 PE 征税，采用独立有效税率及补足税计算；实体仍保持无辖区身份。穿透 UPE 或须实施 IIR 的实体，在相关规则下位于成立地，获分利润及税须纳入当地 QDMTT。可向其、所有者或另一当地实体采用可执行机制征收；非居民情形也可不直接征。如唯一穿透 UPE 利润未全额排除、国内未收税，仍可能适用 UTPR。
协调税务中性及分配税制度
须纳入第 7.1、7.2 条对应规则，避免对合资格穿透或可扣股息利润再征。即使当地没有穿透实体，仍须保留适用 PE 规则；没有可扣股息制度，则不必加入不起作用的对应条款。2021 年 7 月 1 日或之前已实施的合资格分配税制度，须对应第 7.3 条，包括年度推定税及四年重算；没有此制度的辖区不必加入。
投资实体保留特殊计算与选择
QDMTT 可排除投资及保险投资实体，仍可能适用 IIR 或 UTPR。纳入时依第 7.4 条，仅计集团的利润、税及 SBIE 份额，排除指定所有者层面 CFC、混合实体分配税；通常由当地实体所有者承担，以保持中性。因已排除少数份额，母公司纳入比例视为 100%。第 7.5 条五年透明选择按持股比例承认，把相应利润税分给所有者。第 7.6 条应税分配选择也须对应，限预计承担至少 15% 税的合资格非投资所有者，并在相关四年分配处理后对未分配净收入征补足税。
跨境所有者税不能削弱国内优先权
排除外国母公司 CFC 税、分配给当地 PE 的总机构税、所有者就当地混合实体承担的税，以及所有者就当地实体分配承担的净额税。这保留国内辖区第一征税权，并避免循环抵免。QDMTT 辖区自己对当地组成实体分配征的预提税不同，可分给当地分配实体。
GloBE 较迟实施时重启 QDMTT 过渡属性
辖区先实施 QDMTT、后实施 GloBE 时，后者开始年度作为新的 QDMTT 过渡年。清除负税超额结转与 GloBE 亏损递延税资产，可重新作亏损选择；清除原已确定递延税项目，再依第 9.1.1 条处理。重启前尚未追回的 DTL 不再受后续追回，新的 DTL 则受规则约束。第 9.1.2 条适用 2021 年 11 月 30 日后至新过渡年交易，但对曾就税务亏损 DTA 依第 4.1.5 条应付 QDMTT 的情形有指定例外。仅采用最早实施时间，可能丢失两制度之间产生的有效属性。
资产转移过渡以处分实体为准
第 9.1.3 条须看卖方何时首次就低税利润受 GloBE 征税，或受 QDMTT 约束；买方已在范围内并不足够。2021 年 11 月 30 日后，卖方仍未受征，包括使用安全港时，规则仍可适用。使用过渡 CbCR 安全港年度，不算卖方在此目的的过渡年。卖方已受 GloBE 或 QDMTT 时，低税抬高资产基础的风险已不存在。
初期国际活动、货币与多母集团
初期国际活动排除中，QDMTT 可不采用第 9.3 条；仅在没有合资格 IIR 所有者持相关权益时采用；或不加此限制采用。三种均可保持合资格地位，但安全港后果不同。按集团准则计算采用集团列报货币。按本地准则且全体当地实体功能货币均为本币时，用本币；否则五年选择为全体采用本币或集团列报货币。须纳入必要多母集团规则，以及重组历史基础、转移盈利规则，使有效税率及补足税结果一致。
申报、定义及争议 QDMTT
QDMTT 申报格式可不同于 GIR，但应采用等价数据。第十章定义及地点判断须纳入，仅指定 QDMTT 修改例外。应计 QDMTT 通常属应付，但按宪法、上位法或稳定税负协议提出争议，或税局据此判断不可评定、收取的部分须排除。普通事实、解释、排除实体或投资组合身份争议不同。计算税 120，按稳定协议仅争议超过 100 的部分，应付为 100；全额争议则为零。排除金额须待支付且不再争议，才归入原年度。原件把四年未付款的进一步指引列为未来工作，未宣称全球最终规则。
合资格地位与安全港地位不同
先取得 QDMTT 合资格地位，安全港还须通过会计、一致性及行政三项标准，并经同行审查。申报实体按各自独立计算的子集团或实体分别选择，例如主要集团、合营集团及投资实体。有效选择把 GloBE 补足税视为零，不再作第二套计算。因指定法律争议或限制不属应付时，集团不能使用安全港，改用抵免方法。辖区获认可，也不免除集团特定关闭情形。
本地会计安全港有条件，不能自由择优
采用第 3.1.2、3.1.3 条集团准则对应规则，或规定本地准则规则。本地规则要求所有相关当地实体采用该准则，且依法须保存或使用这些账目，或经外部审计；准则须可接受，或获准并作重大扭曲调整，财政年度须与集团一致。不符则回到集团规则。合营集团独立测试；PE 可有足够本地会计资料，而非完整独立报表。满足本地条件时，该设计要求强制采用，不能让集团择优。多种合资格准则并存，国内法须提供优先判断规则。
一致性只允许指定选择差异
除 QDMTT 强制差异或明确接受的选项外，安全港要求全部 GloBE 计算调整。强制差异包括排除跨境分配税及指定本币规则。获接受选项为没有或更窄 SBIE、没有或更窄微量排除，以及最低税率高于 15%。其他设计须获接受，不能以合资格地位推定安全港。逐实体设计须证明辖区结果相等或更高才可能被考虑。原例中排除部分持股实体、遗漏第三章必要调整或排除合营集团，会不符此标准。
九个例子说明安全港何时关闭
关闭情形包括未直接征税的本地穿透实体、排除投资实体、不加限制的第 9.3 条优惠，以及由主要集团实体承担合营责任。无辖区穿透实体回到独立 GloBE 计算。未直接征税的穿透 UPE 或 IIR 实体，即使税分给另一当地实体，仍关闭辖区安全港。不加限制的初期活动优惠关闭全部相关当地实体，另两种第 9.3 条选项不关闭。排除投资实体、由主要集团承担的合营，仅关闭相应部分。排除非全资实体或合营集团、遗漏必要利润调整，则直接无法取得安全港资格。2021 年 7 月 1 日前没有合资格分配制度时，可不加无效分配税条款。
行政及两阶段审查
持续监察涵盖实际执行、资料收集及申报。合资格 QDMTT 辖区有补足税，或已有逐实体财务资料与本地税务申报时，可不采用简化辖区 GIR，要求分别列实体调整。先审查 QDMTT 合资格地位，再审三项安全港标准。本版把过渡与永久审查程序列为待制定工作，并未列当前获批辖区。
原版过渡 UTPR 安全港
2023 年 7 月规则规定：UPE 辖区对全面所得基础一般适用的法定企业所得税率至少 20%，其 UTPR 补足税金额视为零。地方税只在所有相关地方一般合计税率均达到 20% 时可计。原期限为不超过十二个月、于 2025 年 12 月 31 日或之前开始，并在 2026 年 12 月 31 日之前结束的年度。仅适用 UPE 辖区，不是所有外国业务，也不是有效税率测试或 IIR 免税。同时符合过渡 CbCR 与 UTPR 安全港时，可选 CbCR，避免其一旦退出不再进入规则影响后续资格。后续指引须另核，不能把本版窗口当成最新立场。
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